Информация УФНС РФ по Краснодарскому краю от 01.10.2008 г № 14-14/25148
Обзор судебной практики по делам с участием налоговых органов за 1 полугодие 2008 года
1.Нарушение установленного порядка учета этилового спирта при его обороте является основанием для применения ответственности по ст. 14.19 КоАП РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 мая 2008 г. N 17161/07).
Закрытое акционерное общество "К" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным и отмене постановления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам (далее - инспекция) о привлечении общества к административной ответственности, предусмотренной статьей 14.19 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (далее - КоАП РФ) в виде наложения штрафа в размере 20000 рублей.
Решением Арбитражного суда первой инстанции, оставленным без изменения кассационной инстанцией требование общества удовлетворено.
Президиум ВАС РФ указанные судебные акты отменил по следующим основаниям.
В качестве объективной стороны административного правонарушения обществу вменено нарушение установленного порядка учета этилового спирта при его обороте, в частности пункта 9 Положения, об учете объемов производства и оборота (за исключением розничной продажи) этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 19.06.2006 N 380 (далее - Положение).
Признавая незаконным и отменяя постановление инспекции от 07.06.2007 N 4, суд первой инстанций исходил из того, что общество использовало этиловый спирт для собственных нужд, данное обстоятельство не образует объективной стороны состава правонарушения, предусмотренного статьей 14.19 КоАП РФ.
Однако суды первой и кассационной инстанций не учли следующего.
Административная ответственность, определенная статьей 14.19 КоАП РФ, наступает за нарушение установленного порядка учета этилового спирта алкогольной и спиртосодержащей продукции при их производстве или обороте.
Согласно пункту 16 статьи 2 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (далее - Закон от 22.11.1995 N 171-ФЗ, Закон) под оборотом алкогольной продукции понимается закупка (в том числе импорт), поставки (в том числе экспорт), хранение и розничная продажа.
Таким образом, закупка этилового спирта подпадает под понятие "оборот этилового спирта", содержащееся в статье 2 Закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ.
Обязанность осуществлять учет и декларирование объема оборота этилового спирта предусмотрена пунктом 1 статьи 14 Закона.
В соответствии с пунктом 4 этой статьи порядок учета производства и оборота (за исключением розничной продажи) и (или) использования для собственных нужд этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции устанавливается Правительством Российской Федерации.
В силу пункта 9 Положения организации, осуществляющие производство и оборот (за исключением розничной продажи) этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, обязаны вести журнал учета объема производства и оборота названной продукции, в котором с использованием программных средств единой государственной автоматизированной информационной системы учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции фиксируются соответствующие показатели.
Форма и порядок заполнения указанного журнала утверждены приказом Федеральной налоговой службы от 17.08.2006 N ММ-3-07/534@.
Общество закупало, хранило этиловый спирт, то есть осуществляло оборот этилового спирта, и использовало его для собственных нужд, следовательно, обязано в силу упомянутых норм вести учет этилового спирта в установленном порядке.
При названных обстоятельствах решение суда первой инстанции и постановление суда кассационной инстанции, принятые по настоящему делу, не отвечают перечисленным нормам права, регулирующим оборот и учет этилового спирта, поэтому были отменены ВАС РФ, требование закрытого акционерного общества "К" оставлено без удовлетворения.
2.Применение ставки 0 процентов по НДС при оказании услуг по воздушной перевозке (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 мая 2008 г. N 412/08).
Открытое акционерное общество "Д" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам (далее - инспекция) в части отказа в применении налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации услуг международной воздушной перевозки пассажиров на сумму 481133 рубля, отказа в возмещении из федерального бюджета 146746 рублей налога на добавленную стоимость и об обязании инспекции возместить указанную сумму путем зачета.
Решением Арбитражного суда города Москвы заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением упомянутые судебные акты отменил, обществу в удовлетворении требований отказал.
Президиум ВАС РФ при рассмотрении данного дела пришел к следующим выводам.
Отказ обществу в применении налоговой ставки 0 процентов и в возмещении налога на добавленную стоимость мотивирован инспекцией тем, что спорную воздушную перевозку фактически осуществляло не общество, а открытое акционерное общество "АК", являвшееся эксплуатантом воздушного судна. На основании подпункта 4 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) услуги последнего обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов не подлежат. Поэтому налог на добавленную стоимость, уплаченный обществом эксплуатанту по ненадлежащей налоговой ставке, не может быть предъявлен к возмещению из бюджета.
Суд первой инстанции заявленные обществом требования удовлетворил, признав, что именно общество заключило с пассажирами договоры перевозки и, следовательно, оказало им услугу по перевозке с использованием воздушного судна другой авиакомпании. Суд апелляционной инстанции с этим выводом согласился.
Отменяя упомянутые судебные акты, суд кассационной инстанции указал: общество, не являясь эксплуатантом воздушного судна, использовавшегося для перевозки, в силу статьи 100 Воздушного кодекса Российской Федерации не может быть признано перевозчиком. По условиям договора о взаимном резервировании от 06.07.2006 перевозка пассажиров, багажа и грузов была обязанностью лица, предоставившего воздушное судно. Счет-фактура, неправомерно предъявленный и оплаченный за услуги воздушной перевозки с налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, на основании статьи 169 Кодекса не может являться основанием для предъявления этого налога к вычету и возмещению из бюджета.
Однако судом кассационной инстанции не учтено следующее.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 Кодекса услуги по перевозке пассажиров подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров расположен за пределами территории Российской Федерации.
Факт выполнения спорного авиарейса по маршруту Москва - Гянджа (Азербайджанская Республика) - Москва материалами дела подтвержден и инспекцией не оспаривался. Таким образом, услуги международной воздушной перевозки пассажирам оказаны.
Необходимые разрешения, лицензии на осуществление воздушных перевозок и сертификаты эксплуатанта имеются как у общества, так и у открытого акционерного общества "АК", каждое из которых может заключать договоры воздушной перевозки и выступать по ним перевозчиком.
Согласно положениям статьи 786 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти его в пункт назначения, а пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд. Заключение договора перевозки удостоверяется билетом.
Статьи 103 и 105 Воздушного кодекса Российской Федерации также предусматривают обязанность перевозчика перевезти пассажира воздушного судна в пункт назначения с предоставлением ему места на воздушном судне в силу договора воздушной перевозки, который удостоверяется билетом.
Правила международных воздушных перевозок пассажиров, багажа и грузов, утвержденные Министерством гражданской авиации СССР 03.01.1986 N 1/И и действовавшие в 2006 году, определяли перевозчика как авиационное предприятие, которое выдает перевозочный документ и осуществляет либо обязуется осуществить международную воздушную перевозку в соответствии с таким документом, а также предоставляет или обязуется предоставить обслуживание, связанное с этой перевозкой.
Как видно из представленных в дело копий авиабилетов, они оформлены на бланках общества с указанием именно его кода перевозчика.
Таким образом, обязательство оказать пассажирам услуги по перевозке возникло у общества и им же выполнено. Для оказания услуг перевозки общество, помимо фрахтования воздушного судна, организовало обеспечение рейса топливом, аэронавигационным и наземным обслуживанием и понесло соответствующие расходы.
Сумма, в отношении которой обществу отказано в применении налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость (481133 рубля), представляет собой плату, полученную с пассажиров за оказанные им услуги по международной воздушной перевозке.
Что касается открытого акционерного общество "АК", то оно договоров перевозки с пассажирами не заключало и услуг по перевозке им не оказывало. Оно осуществляло эксплуатацию воздушного судна, выполняя обязательства перед обществом по предоставлению воздушного судна с экипажем для выполнения конкретного авиарейса по договору о взаимном резервировании от 06.07.2006. Открытое акционерное общество "АК" получило за выполнение авиарейса не плату с пассажиров за услуги по перевозке, а плату от общества за фрахт воздушного судна с экипажем, составившую 962000 рублей, включая 146745 рублей 76 копеек налога на добавленную стоимость.
В установленном пунктом 1 статьи 164 Кодекса перечне услуг, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, услуги по предоставлению во фрахт воздушных судов не содержатся.
Следовательно, открытое акционерное общество "АК", предоставив другому лицу воздушное судно с экипажем для выполнения международного авиарейса, не вправе получить за свои услуги налоговую ставку 0 процентов по налогу на добавленную стоимость.
Нельзя согласиться и с доводом суда кассационной инстанции о том, что перевозчиком может быть признан только эксплуатант конкретного воздушного судна, на котором осуществлялась перевозка.
В силу статьи 100 Воздушного кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в 2006 году, перевозчиком считался эксплуатант, который имеет лицензию на осуществление воздушной перевозки пассажиров, багажа, грузов или почты на основании договора воздушной перевозки. С 2007 года перевозчиком признается эксплуатант, осуществляющий воздушные перевозки пассажиров, багажа, грузов или почты и имеющий лицензию на осуществление подлежащего лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации вида деятельности в области авиации.
На основании пункта 3 статьи 61 Воздушного кодекса Российской Федерации эксплуатантом является гражданин или юридическое лицо, имеющие воздушное судно на праве собственности, на условиях аренды или на ином законном основании, использующие указанное воздушное судно для полетов и имеющие сертификат (свидетельство) эксплуатанта.
Таким образом, Воздушный кодекс Российской Федерации не требует, чтобы лицо, выступающее перевозчиком в отношениях с пассажирами, совпадало с эксплуатантом конкретного воздушного судна, отвечающим летным предписаниям и фактически выполняющим авиарейс.
Из такого же понимания названных положений Воздушного кодекса Российской Федерации исходят и федеральные правила "Общие правила воздушных перевозок пассажиров, багажа, грузов и требования к обслуживанию пассажиров, грузоотправителей, грузополучателей", утвержденные приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 28.06.2007 N 82, согласно которым перевозчик организует, обеспечивает и выполняет перевозку пассажиров, багажа, груза и вправе передать обязанности или часть их по договору воздушной перевозки другому перевозчику, являясь ответственным за его действия (бездействие) перед пассажиром, грузоотправителем, грузополучателем и выполнение договора воздушной перевозки пассажира, договора воздушной перевозки груза (пункт 6 раздела 1).
Начальник юридического отдела
УФНС России по Краснодарскому краю
Е.Ф.АРТЕМЕНКОВ