Разъяснение УФНС РФ по Краснодарскому краю от 24.05.2010 г № Б/Н

Разъяснение отдельных положений, связанных с порядком представления и заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость

Управление ФНС России по Краснодарскому краю в связи с поступающими запросами налогоплательщиков разъясняет отдельные положения, связанные с порядком представления и заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.
Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15 октября 2009 г. N 104н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения" (далее - Приказ N 104н) утверждена новая форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - Декларация) и порядок ее заполнения.
На основании положений пункта 3 Приказа N 104н данный приказ вступает в силу, начиная с представления Декларации за четвертый квартал 2009 года.
Однако, учитывая, что Приказ N 104н был опубликован в "Российской газете" N 9 20 января 2010 г., Декларации по новой форме представляются, начиная с 21 января 2010 года, при представлении первичной налоговой декларации за IV квартал 2009 года или уточненной налоговой декларации за IV квартал 2009 года (вне зависимости от того, что первичная налоговая декларация за IV квартал 2009 года была представлена не позднее 20 января 2010 года по ранее применявшейся форме, утвержденной Приказом Минфина России от 7 ноября 2006 г. N 136н, является 20 января 2010 г.).
Данная позиция подтверждается письмами ФНС России от 13.01.2010 N ШС-17-3/2@ "О представлении налоговой декларации по НДС за IV квартал 2009 года", от 20.01.2010 N МН-22-3/33@ "Об опубликовании приказа Минфина России от 15.10.2009 N 104н".
Новая форма Декларации включает в себя 7 разделов, при этом к разделу 3 Декларации добавлены два отдельных Приложения (ранее форма, утвержденная Приказом от 07.11.2006 N 136н, включала в себя 9 разделов и одно Приложение).
В результате новая форма Декларации выглядит следующим образом:
- титульный лист;
- раздел 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возмещению из бюджета), по данным налогоплательщика";
- раздел 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента";
- раздел 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации";
- приложение N 1 к разделу 3 Декларации "Сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за отчетный год и предыдущие отчетные годы";
- приложение N 2 к разделу 3 Декларации "Расчет суммы налога, исчисленной по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, и суммы налога, подлежащей вычету, иностранной организацией, осуществляющей предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации через свои подразделения (представительства, отделения)";
- раздел 4 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена";
- раздел 5 "Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально подтверждена (не подтверждена)";
- раздел 6 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена";
- раздел 7 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев".
При заполнении и представлении Декларации по НДС необходимо обратить внимание на следующие моменты.
В соответствии с Разделом I Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом N 104н (далее - Порядок), при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию в порядке, установленном статьей 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
При этом при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию в порядке, установленном статьей 81 НК РФ. Уточненная декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
Титульный лист и раздел 1 Декларации представляют все налогоплательщики (если иное не предусмотрено пунктом 3 Порядка).
При этом разделы 2 - 7 Декларации, а также приложения к разделу 3 Декларации включаются в состав представляемой в налоговые органы Декларации при осуществлении налогоплательщиками соответствующих операций.
При отсутствии операций, подлежащих отражению в соответствующих разделах и приложениях к разделу 3 Декларации в порядке, установленном пунктом 3 Порядка, налогоплательщик представляет налоговую декларацию по упрощенной форме, утверждаемой Минфином России.
Форма единой (упрощенной) налоговой декларации и Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 10.07.2007 N 62н. Указанным Порядком установлено, что лица, признаваемые налогоплательщиками по одному или нескольким налогам, не осуществляющие операции, в результате которых происходит движение денежных средств на их счетах в банках (в кассе организации), и не имеющие по этим налогам объектов налогообложения, представляют в налоговые органы единую (упрощенную) налоговую декларацию по данным налогам.
Таким образом, в случае отсутствия операций, подлежащих отражению в декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденной Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, в налоговые органы следует представлять единую упрощенную налоговую декларацию, утвержденную Приказом Минфина России от 10.07.2007 N 62н.
Данная позиция подтверждается в письме Минфина России от 10.03.2010 N 03-07-08/64.
Что касается вопроса порядка представления декларации организациями и индивидуальными предпринимателями, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, необходимо учитывать следующее.
На основании пункта 3 Порядка при выставлении покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога организациями и индивидуальными предпринимателями, не являющимися налогоплательщиками налога в связи с переходом на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с главой 26.1 НК РФ или на упрощенную систему налогообложения в соответствии с главой 26.2 НК РФ, а также на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 НК РФ представляются титульный лист и раздел 1 Декларации. Раздел 3 Декларации не заполняется и не представляется.
В аналогичном порядке представляют Декларацию:
- организации и индивидуальные предприниматели, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога в соответствии со статьей 145 НК РФ, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога;
- организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога при осуществлении операций, не облагаемых налогом в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 149 НК РФ или при осуществлении видов деятельности, облагаемых в соответствии с главой 26.3 НК РФ единым налогом на вмененный доход, при отсутствии иных операций.
При этом организации и индивидуальные предприниматели, применяющие в соответствии со статьей 145 НК РФ освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость и в период данного освобождения не выставляющие покупателям счета-фактуры с выделенной суммой налога на добавленную стоимость, а также не исполняющие обязанности налогового агента по данному налогу, в налоговый орган по месту своего учета декларацию по налогу на добавленную стоимость не представляют.
Данная позиции также отражена в Решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 февраля 2003 года N 10462/02.
В части представления раздела 2 Декларации необходимо учитывать, что указанный раздел Декларации представляется лицами, исполняющими обязанности налоговых агентов при совершении операций, предусмотренных статьей 161 НК РФ.
При этом в случае, если налогоплательщики признаются налоговыми агентами и в налоговом периоде осуществляют только операции, предусмотренные статьей 161 НК РФ, ими заполняются титульный лист и раздел 2 Декларации.
В случае, когда налогоплательщик осуществляет в налоговом периоде операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), и операции, предусмотренные статьей 161 НК РФ, то им заполняются титульный лист, разделы 2 и 7 Декларации.
При исполнении обязанности налогового агента организациями и индивидуальными предпринимателями, не являющимися налогоплательщиками в связи с применением специальных налоговых режимов, заполняются титульный лист и раздел 2 Декларации. При отсутствии показателей для заполнения раздела 1 Декларации в строках указанного раздела ставятся прочерки.
В аналогичном порядке представляется Декларация при исполнении обязанности налогового агента организациями и индивидуальными предпринимателями, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога в соответствии со статьей 145 НК РФ.
Раздел 3 Декларации заполняется и включается в состав представляемой в налоговые органы декларации при осуществлении налогоплательщиком операций, налогообложение которых производится по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 НК РФ.
При заполнении приложения N 1 к разделу 3 Декларации необходимо учитывать следующее.
В силу положений абзацев 4 и 5 пункта 6 статьи 171 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.
Налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение десяти лет, начиная с года, в котором наступил момент, указанный в пункте 4 статьи 259 настоящего НК РФ, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти, отражать восстановленную сумму налога. Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле.
В соответствии с пунктом 39 Порядка приложение N 1 к разделу 3 Декларации составляют налогоплательщики налога один раз в год (одновременно с декларацией за последний налоговый период календарного года) в течение 10 лет, начиная с года, в котором наступил момент, указанный в пункте 4 статьи 259 НК РФ (до 1 января 2009 года - в абзаце втором пункта 2 статьи 259 НК РФ), с указанием данных за предыдущие календарные годы в связи с порядком, установленным абзацами 4 и 5 пункта 6 статьи 171 НК РФ.
При этом приложение N 1 заполняется отдельно по каждому объекту недвижимости (основному средству).
На основании пунктов 40 и 40.1 Порядка приложение N 2 к разделу 3 Декларации заполняется налогоплательщиком - отделением иностранной организации, состоящей на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, уполномоченным данной иностранной организацией представлять декларацию и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации отделений этой иностранной организации.
Иностранная организация, имеющая на территории Российской Федерации несколько отделений, самостоятельно выбирает отделение, по месту налоговой регистрации которого она будет представлять декларацию и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации отделений.
О своем выборе иностранная организация письменно уведомляет налоговые органы по месту нахождения своих отделений, зарегистрированных на территории Российской Федерации.
В аналогичном порядке осуществляется переход на централизованную уплату налога иностранной организацией.
По операциям по реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ, пунктом 12 статьи 165 НК РФ, Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15 сентября 2004 г. и Протоколом между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23 марта 2007 г. производится по налоговой ставке 0 процентов, разделы 4 - 6 Декларации представляются при наличии в них соответствующих сведений.
В соответствии с Порядком заполнения Декларации операции, не признаваемые объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) налогом на добавленную стоимость, подлежат отражению в разделе 7 Декларации.
В этой связи необходимо учитывать следующее.
Изменения, внесенные в главу 21 НК РФ Федеральными законами от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", от 28.11.2009 N 287-ФЗ "О внесении изменений в статьи 149 и 162 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" и от 27.12.2009 N 379-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи и развитием города Сочи как горноклиматического курорта" предусматривают, в частности, дополнение пункта 2 статьи 146 НК РФ подпунктом 10 и пункта 3 статьи 149 НК РФ подпунктами 29, 30 и 31.
Так:
1.На основании подпункта 10 пункта 2 статьи 146 НК РФ в целях главы 21 НК РФ не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.
2.Не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) налогом на добавленную стоимость:
- на основании подпункта 29 пункта 3 статьи 149 НК РФ реализация коммунальных услуг, предоставляемых управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения коммунальных услуг указанными налогоплательщиками у организаций коммунального комплекса, поставщиков электрической энергии и газоснабжающих организаций;
- на основании подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги);
- на основании подпункта 31 пункта 3 статьи 149 НК РФ передача имущественных прав (в том числе предоставление права использования результатов интеллектуальной деятельности и (или) средств индивидуализации) общероссийским общественным объединением, осуществляющим свою деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации об общественных объединениях, Олимпийской хартией Международного олимпийского комитета и на основе признания Международным олимпийским комитетом и общероссийским общественным объединением, осуществляющим свою деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации об общественных объединениях, Конституцией Международного паралимпийского комитета и на основе признания Международным паралимпийским комитетом, в рамках исполнения обязательств по соглашениям, заключенным с российскими и иностранными организаторами XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи в соответствии со статьей 3 Федерального закона от 01.12.2007 N 310-ФЗ "Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".
Как отмечено выше, операции, не признаваемые объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) налогом на добавленную стоимость, подлежат отражению в разделе 7 Декларации по НДС.
При этом в графе 1 по строке 010 раздела 7 Декларации по НДС отражаются коды операций в соответствии с приложением N 1 к Порядку.
Однако коды с перечнем операций, предусмотренные пунктом 2 статьи 146 НК РФ и статьи 149 НК РФ, приведенные в приложении к Порядку, не содержат норм подпункта 10 пункта 2 статьи 146 НК РФ и подпунктов 29 и 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ.
Принимая во внимание необходимость отражения налогоплательщиками в разделе 7 декларации операций, поименованных в подпункте 10 пункта 2 статьи 146 Кодекса и подпунктах 29 и 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, до внесения соответствующих изменений в приложение N 1 к Порядку налогоплательщики вправе отразить данные операции под следующими кодами:
1) по коду 1010813 - операции, указанные в подпункте 10 пункта 2 статьи 146 НК РФ;
2) по коду 1010262 - операции, указанные в подпункте 29 пункта 3 статьи 149 НК РФ;
3) по коду 1010263 - операции, указанные в подпункте 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ;
4) по коду 1010264 - операции, указанные в подпункте 31 пункта 3 статьи 149 НК РФ.
При этом в соответствии с письмом ФНС России от 24.02.2010 N ШС-22-3/131@ "О порядке заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость" не будет являться нарушением использование налогоплательщиками до момента официального установления кодов для операций, указанных в подпункте 10 пункта 2 статьи 146 НК РФ и в подпунктах 29, 30 и 31 пункта 3 статьи 149 НК РФ, других способов кодификации указанных операций при их отражении в разделе 7 декларации (например, указание кода 1010800 для операций, предусмотренных пунктом 2 статьи 146 НК РФ и кода 1010200 для операций, предусмотренных статьей 149 НК РФ).
Также вышеназванным Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ внесены изменения в редакцию подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ, подпунктов 15 и 26 пункта 3 статьи 149 Кодекса.
Таким образом, при осуществлении операций, предусмотренных вышеназванными подпунктами в редакции Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ для их отражения в разделе 7 Декларации применяются коды, предусмотренные приложением N 1 к Порядку, а именно:
- код 1010243 - для операций, предусмотренных подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ;
- код 1010292 - для операций, предусмотренных подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ;
- код 1010258 - для операций, предусмотренных подпунктом 26 пункта 3 статьи 149 НК РФ.
Помимо этого, обращаем внимание, что Декларация налогоплательщиками налога на добавленную стоимость составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента).
Порядок ведения книг покупок и книг продаж установлен Правилами ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.
Срок представления Декларации, а соответственно, и срок уплаты налога, приходящийся на выходной и (или) нерабочий праздничный день, переносится на первый рабочий день после выходного и (или) нерабочего праздничного дня.
Начальник отдела
налогообложения юридических лиц
УФНС России по Краснодарскому краю
Т.О.НИКИТИНА